01、引 言
銀行承兌匯票流轉中的5個問題，尤其是最后一個，知道的都不簡單，說起票據(jù)，其對應的保證金事項，以及相關的現(xiàn)流列示，總是讓我們很迷惑，不知該如何處理。
今天，我們總結了票據(jù)實務中和現(xiàn)流有關的五個問題，和大家做個探討。這五個問題分別是：
1.票據(jù)保證金是否作為現(xiàn)金等價物？
2.票據(jù)保證金在現(xiàn)金流中如何列示？
3.背書轉讓票據(jù)，在現(xiàn)流中如何體現(xiàn)？
4.票據(jù)貼現(xiàn)，在現(xiàn)流中如何體現(xiàn)？
5.關聯(lián)方之間的票據(jù)業(yè)務，如何抵消和還原？
接下來，就讓我們一起往下看。
02、第一：票據(jù)保證金是否作為現(xiàn)金等價物？
我們知道，在開立票據(jù)時，銀行通常情況下都會要求公司存入一定比例的保證金。
信用較高的公司，存入保證金比例較低，比如5%、10%；信用較低的公司，存入保證金比例較高，比如50%，80%，有些甚至到100%,所謂“開了個寂寞”。
存入的保證金，通常在其他貨幣資金科目列示。那么這部分保證金，是否屬于現(xiàn)金等價物？我們首先來看看，什么叫做現(xiàn)金等價物：
現(xiàn)金等價物：
指企業(yè)持有的期限短、流動性強、易于轉換為已知金額現(xiàn)金、價值變動風險很小的投資。
“期限短”一般是指從購買日起3個月內到期。
雖然部分票據(jù)，在資產負債表日可能到期日小于三個月，但是由于票據(jù)保證金到期前不能隨意支取，因此不滿足“易于轉換為已知金額現(xiàn)金”這一特征，不能作為現(xiàn)金等價物。
因此，票據(jù)保證金在現(xiàn)流表中，通常在支付其他的現(xiàn)流中存在，從而導致現(xiàn)流表的期末現(xiàn)金余額，和資產負債表中的期末現(xiàn)金余額，存在差異。這個差異，我們會通過現(xiàn)流表的注釋加以說明。
03、第二：票據(jù)保證金在現(xiàn)流表中如何列示？
我們在判斷一項支出，在現(xiàn)流表中如何列示時，首先要判斷業(yè)務的性質，屬于經(jīng)營活動、投資活動還是籌資活動；其次再結合現(xiàn)流表中各個明細所反映的項目，查看該項支出最適合在哪個明細中列示。
因此，我們首先需要知道，支付票據(jù)保證金的意圖是什么，也就是開立票據(jù)的目的。
如果開立的票據(jù)主要用來支付貨款、費用款等經(jīng)營款項時，支付票據(jù)保證金就列示為“支付其他和經(jīng)營活動有關的現(xiàn)金”。
如果開立的票據(jù)主要用來支付設備款、工程款等長期資產款時，支付票據(jù)保證金就列示為“支付其他和投資活動有關的現(xiàn)金”。
如果開立的票據(jù)不具有真實的交易背景，是純粹為了融資而開立的，則支付的票據(jù)保證金就列示為“支付其他和籌資活動有關的現(xiàn)金”。
這樣理解，大家就可以不用刻意記憶，也能輕松知道如何正確列示票據(jù)保證金。
04、第三：背書轉讓票據(jù)，在現(xiàn)流中如何體現(xiàn)？
我們之前在票據(jù)如何審計一文（應收票據(jù)由易變難，我們如何見招拆招？）中，提到背書的概念：持票人為將票據(jù)權利轉讓給他人或者將一定的票據(jù)權利授予他人行使。
實務中其實很好理解：就是把票據(jù)當錢用。背書時的會計分錄是這樣的：
借：應付賬款
貸：應收票據(jù)
如果是公司開立的票據(jù)，直接用于支付采購款，則：
借：應付賬款
貸：應付票據(jù)
由于背書轉讓票據(jù)，實質未發(fā)生現(xiàn)金流，因此這部分在現(xiàn)流表中無需體現(xiàn)。而結合我們編制銷售、采購現(xiàn)流所采用的間接法，這部分就需要作為調整項目，同時減少銷售和采購的現(xiàn)流，詳細可見如何掌握現(xiàn)金流量表的編制？（1-9合輯）
我們假設一種極端情況，也就是公司銷售收款方式均為票據(jù)；采購付款方式也均為票據(jù)。那么公司的現(xiàn)金流量表中，銷售收到和采購支付的現(xiàn)流均為0。
這種情況下，很容易引起他人對現(xiàn)流表的誤解：公司本期有收入、有利潤，為何現(xiàn)金流都是0？是不是存在收入的造假？
因此，實務中我們通常會在現(xiàn)流表的注釋中補充說明票據(jù)背書的金額，對銷售收現(xiàn)和采購付現(xiàn)的現(xiàn)流加以補充說明。
05、第四：票據(jù)貼現(xiàn)，在現(xiàn)流中如何體現(xiàn)？
票據(jù)貼現(xiàn)，是指持票人在需要資金時，將其收到的未到期的票據(jù)，經(jīng)過背書轉讓給銀行，先向銀行貼息，銀行以票面金額扣除貼現(xiàn)利息后的票款，付給持票人，匯票到期時，銀行再向承兌人收取現(xiàn)款。
定義難免復雜，但實務中也很好理解。公司需要錢了，就將票據(jù)（一般是銀行承兌匯票）向銀行貼現(xiàn)，銀行扣除貼現(xiàn)費用后，將貼現(xiàn)凈額（票面金額-貼現(xiàn)費用）轉給公司。公司就獲得了資金的融通，當然也相應支付了一部分利息費用。
票據(jù)貼現(xiàn)的這部分現(xiàn)流，如何體現(xiàn)呢？同樣，我們也先來了解業(yè)務實質。
如果具有真實交易背景的票據(jù)貼現(xiàn)，同時符合終止確認條件，則票據(jù)貼現(xiàn)所收到的現(xiàn)金，作為銷售收到的現(xiàn)金。
除此之外的票據(jù)貼現(xiàn)，均作為籌資活動中取得借款的現(xiàn)金列示。因為如果不基于交易背景，純粹的用票據(jù)貼現(xiàn)來獲取資金，是一種融資行為，反應在借款或者收到其他籌資活動有關的現(xiàn)流中更為合適。
06、第五：關聯(lián)方之間的票據(jù)，如何抵消和還原？
制造型的企業(yè)，一般分為生產型和貿易型，集團內部的票據(jù)交易比較頻繁，相互使用票據(jù)支付的情形很常見。那么如何來考慮關聯(lián)方之間的票據(jù)處理呢？
1.期末余額的抵消
如果是集團內部A公司開具的票據(jù)，背書給B公司，B公司的這部分票據(jù)期末仍留存。則兩頭需要抵消：
借：應付票據(jù)
貸：應收票據(jù)
如果B公司這部分票據(jù)期末已背書，就無法兩頭對抵。
如果是A公司收到來自集團外部的票據(jù)，背書給B公司，B公司的這部分票據(jù)期末仍留存，則兩頭無法對抵。
因為A公司：
借：應付賬款-B公司
貸：應收票據(jù)
而B公司：
借：應收票據(jù)-A公司（前手）
貸：應收賬款-B公司
在合并的層面，雖然B公司是應收A公司的票據(jù)，但是實質是集團內部收到了一張來自于集團外部的票據(jù)。
2.關聯(lián)方之間的票據(jù)背書
無需抵消：因為背書本身不體現(xiàn)在現(xiàn)流中，所以也不需要對此進行抵消。
3.A公司開立票據(jù)，背書給B公司，B公司用于貼現(xiàn)
在單體層面，A公司開立票據(jù)，B公司貼現(xiàn)。如果A公司背書給B公司是基于交易背景的；同時B公司用于貼現(xiàn)也屬于經(jīng)營活動，且符合終止確認條件，則在B公司賬面就作為銷售收到的現(xiàn)金。
但在合并層面，上述交易實質是一種融資方式，應體現(xiàn)為一項借款，也就是在單體層面作為經(jīng)營活動，但在合并層面作為籌資活動。相當于在合并層面，集團利用自己開具的票據(jù)貼現(xiàn)，獲取了一項融資。
比如A公司開立銀行承兌匯票100萬元，背書給B公司，B公司向銀行貼現(xiàn)，支付利息5萬元，收到款項95萬元。
在B公司中，95萬元作為銷售收到的現(xiàn)金體現(xiàn)。
而在合并中，這實質是一項融資，應作為借款反映，需要進行還原：
借：取得借款收到的現(xiàn)金 100
貸：銷售收到的現(xiàn)金 95
貸：分配股利或償付利息支付的現(xiàn)金 5
同時調整現(xiàn)流附表中經(jīng)營性應付和財務費用項目。
07、總 結
上述是我基于實務的一些理解和在實務中的做法，歡迎大家探討。
有關于票據(jù)的現(xiàn)流，著實會讓我們有點懵。希望這篇文章對大家能有所幫助！
如果存在問題，也敬請指正。
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