為什么回購式票據(jù)轉(zhuǎn)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)應(yīng)按以下3個(gè)方法處理，票據(jù)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)（包括直貼、轉(zhuǎn)貼和再貼現(xiàn)）是目前票據(jù)交易的最主要形式，本文重點(diǎn)針對票據(jù)交易業(yè)務(wù)（包括買斷式轉(zhuǎn)貼現(xiàn)、回購式轉(zhuǎn)貼現(xiàn)）的會計(jì)處理問題進(jìn)行討論。

為什么回購式票據(jù)轉(zhuǎn)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)應(yīng)按以下3個(gè)方法處理

票據(jù)交易業(yè)務(wù)的會計(jì)處理問題

從會計(jì)職能角度看，主要是解決確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告問題，票據(jù)市場主體（通常也是會計(jì)主體）的會計(jì)核算和信息披露要符合會計(jì)信息質(zhì)量八項(xiàng)原則和公允、全面、真實(shí)的要求。從目前會計(jì)實(shí)務(wù)看，買斷式票據(jù)貼現(xiàn)按攤余成本計(jì)量方式進(jìn)行會計(jì)處理不存在爭議，但對回購式轉(zhuǎn)貼現(xiàn)處理值得商榷。

實(shí)務(wù)中回購式轉(zhuǎn)貼現(xiàn)的會計(jì)處理

在現(xiàn)行實(shí)務(wù)中，多數(shù)會計(jì)主體是將回購式轉(zhuǎn)貼現(xiàn)作為“貸款及應(yīng)收賬款”處理，按攤余成本計(jì)量，在會計(jì)報(bào)告日計(jì)提票據(jù)利息，必要時(shí)須對其計(jì)提呆賬準(zhǔn)備。作為轉(zhuǎn)入方，一般設(shè)置“買入返售票據(jù)”科目，買入票據(jù)時(shí)，按買入價(jià)格，借記“買入返售票據(jù)”科目，貸記“存中央銀行存款”等有關(guān)科目。到協(xié)議規(guī)定日期返售給原簽訂協(xié)議單位時(shí)，按協(xié)議價(jià)格，借記“存中央銀行存款”等有關(guān)科目，按買入價(jià)格，貸記“買入返售票據(jù)”科目，按其差額，貸記相關(guān)收入科目。

作為轉(zhuǎn)出方，一般設(shè)置“賣出回購票據(jù)”科目，賣出票據(jù)時(shí)，按實(shí)際收到的金額，借記“存中央銀行款項(xiàng)”等科目，貸記“賣出回購票據(jù)”科目?；刭徣眨雌滟~面余額，借記本科目、“應(yīng)付賣出回購票據(jù)利息”科目，按實(shí)際支付的金額，貸記“存放中央銀行款項(xiàng)”等科目，按其差額，借記“賣出回購票據(jù)利息支出”科目。

爭議焦點(diǎn)

1. 資產(chǎn)確認(rèn)的問題。

按照2017年3月31日財(cái)政部修訂頒布《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》（簡稱“新準(zhǔn)則”），調(diào)整了金融資產(chǎn)分類標(biāo)準(zhǔn)和類別，新準(zhǔn)則基于企業(yè)管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式和合同現(xiàn)金流量特征將金融資產(chǎn)分為三類，分別是以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)以公允價(jià)值計(jì)量且變動計(jì)入其他收益的金融資產(chǎn)和以公允價(jià)值計(jì)量且變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

按新準(zhǔn)則第十九條規(guī)定：“金融資產(chǎn)或金融負(fù)債滿足下列條件之一的，表明持有該項(xiàng)金融資產(chǎn)或承擔(dān)該項(xiàng)金融負(fù)債的目的是交易性的：取得相關(guān)金融資產(chǎn)或承擔(dān)相關(guān)金融負(fù)債的目的主要是為了近期出售或回購，很顯然，回購式轉(zhuǎn)貼現(xiàn)符合交易性金融資產(chǎn)的特征，而交易性金融資產(chǎn)應(yīng)該作為“以公允價(jià)值計(jì)量且變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”，因此，如果按攤余成本計(jì)量則違背了新準(zhǔn)則的要求。

為什么回購式票據(jù)轉(zhuǎn)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)應(yīng)按以下3個(gè)方法處理

2. 持有期間收益問題。

在現(xiàn)行實(shí)務(wù)中，轉(zhuǎn)入方在會計(jì)報(bào)告日按照合同利率計(jì)提票據(jù)利息收入，轉(zhuǎn)出方則需要按照合同預(yù)提票據(jù)利息支出。而按照新準(zhǔn)則，持有期收益在期末通過公允變動的方式體現(xiàn)在當(dāng)期損益中，可不再按期計(jì)提利息收入或利息支出。

3. 貸款損失準(zhǔn)備計(jì)提的問題。

在現(xiàn)行實(shí)務(wù)中，轉(zhuǎn)入方要在會計(jì)報(bào)告日對票據(jù)資產(chǎn)進(jìn)行評估，如果票據(jù)資產(chǎn)可收回金額低于其賬面價(jià)值，應(yīng)做可能發(fā)生損失計(jì)提的減值準(zhǔn)備。而按照新準(zhǔn)則，公允價(jià)值低于其賬面余額的差額，直接在當(dāng)期損益中體現(xiàn)。

正確的處理方式

按新準(zhǔn)則的要求，回購式票據(jù)轉(zhuǎn)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)應(yīng)按以下方法處理：

1. 初始確認(rèn)

作為轉(zhuǎn)入方，仍然可設(shè)置“買入返售票據(jù)”科目，但按《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第39號——公允價(jià)值》規(guī)定：“相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債在初始確認(rèn)時(shí)的公允價(jià)值通常與其交易價(jià)格相等”和新準(zhǔn)則第34條規(guī)定“公允價(jià)值通常為金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的交易價(jià)格”，即初始計(jì)量時(shí)以交易價(jià)格作為公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。買入票據(jù)時(shí)，按買入價(jià)格，借記“買入返售票據(jù)”科目，貸記“存中央銀行存款”等有關(guān)科目。

作為轉(zhuǎn)出方，一般設(shè)置“賣出回購票據(jù)”科目，以交易價(jià)格作為公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。賣出票據(jù)時(shí)，按實(shí)際收到的金額，借記“存中央銀行款項(xiàng)”等科目，貸記“賣出回購票據(jù)”科目。

2. 后續(xù)計(jì)量

報(bào)告期期末進(jìn)行票據(jù)重估時(shí)，轉(zhuǎn)入方按照公允價(jià)值變動的差額，借記買入返售票據(jù)價(jià)值調(diào)整類科目，貸記“買入返售票據(jù)差價(jià)收益”科目，或作相反分錄。轉(zhuǎn)出方按照公允價(jià)值變動的差額，借記賣出回購票據(jù)價(jià)值調(diào)整類科目，貸記“賣出回購票據(jù)差價(jià)收益”科目，或作相反分錄。

為什么回購式票據(jù)轉(zhuǎn)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)應(yīng)按以下3個(gè)方法處理

3. 終止確認(rèn)

到協(xié)議規(guī)定日期返售給原簽訂協(xié)議單位時(shí)，轉(zhuǎn)入方按實(shí)際收到的金額，借記“存放中央銀行款項(xiàng)”等科目，按該債券賬面余額（買入返售票據(jù)類科目和相關(guān)價(jià)值調(diào)整類科目的余額合計(jì)數(shù)）貸記“買入返售票據(jù)”科目，按其差額，貸記或借記“買入返售票據(jù)差價(jià)收益”科目。

轉(zhuǎn)出方，按賬面余額（賣出回購票據(jù)類科目和相關(guān)價(jià)值調(diào)整類科目的余額合計(jì)數(shù)），借記“賣出回購票據(jù)”科目；按實(shí)際支付的金額，貸記“存放中央銀行款項(xiàng)”等科目；按其差額，借記“賣出回購票據(jù)差價(jià)收益”科目。

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